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Dr. Klaus Olbing, Rechtsanwalt und Partner, Fachanwalt für Steuerrecht, Streck Mack Schwedhelm, Partnerschaft mbB
I. Ausgangslage: Das deutsche Steuerrecht ist sanierungsfeindlich
Leider gehört es zu den Grundweisheiten, dass das Steuerrecht wenig mit betriebswirtschaftlicher Vernunft zu tun hat. Viele betriebswirtschaftlich sinnvolle oder rechtlich sogar vorgeschriebene Maßnahmen sind mit steuerlichen Nachteilen verbunden. Diese Grundregel gilt leider nicht nur dann, wenn es der Gesellschaft gut geht, sondern erst recht, wenn sie in einer wirtschaftlichen Krise ist. Betriebswirtschaftlich notwendige Sanierungsmaßnahmen können daher zu höchst unangenehmen Überraschungen führen: Das Finanzamt setzt Steuern fest, ohne dass eine entsprechende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit gegeben ist. Die damit verbundenen wirtschaftlichen Belastungen können zur Insolvenz der GmbH führen und Grundlage von Schadensersatzansprüchen der Gesellschaft gegen den Geschäftsführer sein.
Daher muss der Geschäftsführer gerade in Krisenzeiten seine Entscheidungen zeitnah mit der Steuerabteilung bzw. dem Steuerberater/Fachanwalt für Steuerrecht abstimmen.
II. Beispiele: Ungewünschte Steuerfolgen von Sanierungsmaßnahmen
Die Risiken sollen nachfolgend an klassischen Sanierungsmaßnahmen beispielhaft verdeutlicht werden.
1. Schuldenerlass
Erklären sich die Gläubiger der GmbH bereit, ganz oder teilweise auf Forderungen zu verzichten, entsteht ein Buchgewinn, ohne dass neue Liquidität geschaen wird. Der Buchgewinn reduziert den laufenden Verlust und kann in Extremfällen zu einem Gewinn führen, der bei der GmbH der regulären Besteuerung unterliegt. Dieser Sanierungsgewinn ist nicht per se von der Ertragsbesteuerung freigestellt. Vielmehr müssen die komplizierten Regelungen des § 3a EStG (der über § 8 KStG auch für GmbHs gilt) sowie § 7b GewStG zum steuerfreien Sanierungsgewinn beachtet werden.
2. Rangrücktrittsvereinbarung
Vor diesem Hintergrund wird häufig nicht zum Verzicht, sondern zum sog. „Rangrücktritt“ gegrien. In einer solchen Vereinbarung erklärt sich der Gläubiger bereit, erst dann wieder Zahlungen zu erhalten, wenn die anderen Gläubiger aufgrund neuer Gewinne befriedigt sind. Zivilrechtlich bleibt die Forderung erhalten. Sie ist jedoch in der Krise nicht durchsetzbar. In der Regel erklären sich die Gesellschafter bzw. nahe stehende Unternehmen zu diesem Mittelweg bereit. Aber Achtung! Obwohl auf die Forderung nicht verzichtet wird, kann eine steuerliche Gewinnrealisierung eintreten. Nach § 5 Abs. 2a EStG (der ebenfalls über § 8 KStG bei der GmbH zur Anwendung kommt) führt der Rangrücktritt sogar in der Regel zu einer steuerlichen Gewinnrealisierung. Die Finanzrechtsprechung hat diese Problematik erkannt und akzeptiert Rangrücktrittsvereinbarungen ohne steuerliche Gewinnrealisierung dann, wenn die Verbindlichkeit nicht nur durch zukünftige Gewinne, sondern auch durch sog. „freies Vermögen“ zurückgeführt werden kann. Es kommt also auf die korrekte Formulierung der Vereinbarung an.
3. Stundung
Wird die Verbindlichkeit vom Gläubiger „nur“ gestundet, hat dies bei dem notleidenden Schuldner zunächst keine unmittelbaren steuerlichen Folgen. Wird die Stundung jedoch zinsfrei gewährt, können die Regeln zur sog. „Abzinsung“ zur Anwendung kommen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Halbsatz 2 EStG), was ebenfalls zu einem Buchgewinn führt, dem keine Liquidität entgegensteht.
4. Verkauf von Betriebsvermögen
Werden einzelne Vermögensgegenstände der notleidenden GmbH veräußert, führt dies für sich betrachtet zu den allgemein bekannten Folgen bezogen auf den veräußerten Gegenstand (bei Verkauf über Buchwert: Gewinnrealisierung). Diese Besteuerung gilt auch dann, wenn das notleidende Unternehmen von dem Veräußerungserlös nichts erhält (z.B. weil das verkaufte Grundstück mit Grundschulden belastet war, die durch den Veräußerungserlös abgelöst werden, da der Verkaufserlös an den Darlehensgeber geht).
Neben diesen unmittelbaren Steuerfolgen sind aber auch mittelbare Steuerfolgen zu beachten. Wurde z.B. die Immobilie einer 100%-igen Tochtergesellschaft zur Nutzung überlassen, lag eine sog. Betriebsaufspaltung vor. Der Verkauf des Grundstücks führt zum Wegfall der für die Betriebsaufspaltung notwendigen „sachlichen Verflechtung“. Dieses kann zu weiteren mittelbaren Steuerfolgen führen.
5. Ausnutzung von Verlustvorträgen
Verluste der GmbH kommen den Gesellschaftern nicht zugute. Verluste darf die GmbH im Rahmen des Verlustrücktrags nach § 10d Abs. 1 EStG bis zu einem Jahr zurücktragen. Corona-bedingter Höchstbetrag ist derzeit 10 Mio. € (ansonsten 1 Mio. €). Ist der Verlust des laufenden Jahres höher als 10 Mio. €, ist ein weitergehender Verlustrücktrag nicht möglich. Vielmehr muss das Unternehmen auf die Zeit warten, in der wieder Gewinne erwirtschaftet werden. Hier kommt der Verlustvortrag nach § 10d Abs. 2 EStG zum Tragen. Aber auch dieser ist begrenzt.
Beträgt der Verlust im Jahr 2020 beispielsweise 50 Mio. €, ist ein Verlustvortrag in das Jahr 2019 in Höhe von bis zu 10 Mio. € möglich. Die verbleibenden 40 Mio. € sind in der Folgezeit nutzbar. Erwirtschaftet das Unternehmen im Jahr 2021 40 Mio. € Gewinn, kann der Verlustvortrag aber nicht vollständig mit diesem Gewinn saldiert werden. Dies ist nur hinsichtlich der ersten Millionen möglich und darüber hinaus in Höhe von 60 %. Im vorliegenden Fall wären das 24.400.000 €. Die nicht ausgenutzten Verluste in Höhe von 15.600.000 € können erst in den Folgejahren ab 2022 mit weiteren Gewinnen – aber weiterhin mit den Beschränkungen des § 10 d Abs. 2 EStG – saldiert werden. Im Jahr 2021 wären daher 15,6 Mio. € zu versteuern, obwohl rechnerisch an sich ausreichend Verlustpotential vorhanden ist.
6. Erhalt des Verlustvortrags
Unabhängig von den Begrenzungen des § 10d EStG im Hinblick auf den Verlustrücktrag und den Verlustvortrag, ist der Verlust steuerlich ein hohes wirtschaftliches Gut, da – wenn auch mit einer zeitlichen Verzögerung – in einem entsprechenden Maße zukünftige Gewinne steuerfrei gestellt werden. Leider können in dieser Zwischenzeit – gerade bei einer GmbH – Verlustvorträge durch Sanierungsmaßnahmen untergehen.
Wird beispielsweise die verlustträchtige GmbH auf eine gut laufende GmbH verschmolzen, geht der Verlustvortrag der notleidenden GmbH nach § 12 Abs. 3 i.V.m. § 4 Abs. 2 UmwStG unter.
Gliedert man aus der notleidenden GmbH die positiven Assets auf eine neue Tochtergesellschaft aus, um z.B. mit deren Verkaufserlös den notleidenden Teilbetrieb zu sanieren, geht der Verlustvortrag der notleidenden GmbH nach § 15 Abs. 3 UmwStG teilweise verloren.
Nimmt man einen Investor auf, um mit dessen neuer Liquidität die notleidende Gesellschaft zu sanieren, kann bei dessen Beteiligung von mehr als 50 % nach § 8c KStG der bis dahin noch nicht verbrauchte Verlustvortrag untergehen.
III. Schlussbetrachtung
Betriebswirtschaftlich ist es schon schwer genug, eine Krise zu überwinden und eine verlustträchtige Gesellschaft wieder in die Gewinnphase zu überführen. Leider muss dabei immer wieder auch auf das Steuerrecht geachtet werden, um unliebsame Überraschungen zu vermeiden. Bedauerlicherweise ist trotz der Corona-Krise nicht absehbar, dass der Gesetzgeber diese sanierungsfeindliche Grundhaltung des deutschen Steuerrechts aufgibt. Umso wichtiger ist es, gute Berater an der Seite zu haben.
Georg Kalenbach, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Arbeitsrecht, Partner, rugekrömer Fachanwälte für Arbeitsrecht
Fremdgeschäftsführer unterliegen im Innenverhältnis gegenüber der Gesellschaft häufig zahlreichen Beschränkungen und dürfen insbesondere bei größeren Gesellschaften oder in Konzernen oft nur wenig selbst entscheiden. Ihre Aufgaben und Befugnisse unterscheiden sich dabei häufig nicht von sonstigen Angestellten in leitender Funktion. Auch ihre soziale Schutzbedürftigkeit ist nicht selten mit der sozialen Schutzbedürftigkeit anderer Arbeitnehmer im Unternehmen vergleichbar. Dennoch genießen Fremdgeschäftsführer in aller Regel keinen allgemeinen Kündigungsschutz, und arbeitsrechtliche Schutzvorschriften sind auf sie nicht anwendbar. Es bestehen jedoch Ausnahmen. Hiervon handelt der nachfolgende Beitrag.
Stephanie Kappen, Rechtsanwältin, Counsel, Certified Chief Compliance Officer, Bette Westenberger Brink Rechtsanwälte PartGmbB
Neues Unternehmensstrafrecht und Anreize für Compliance
Schon 2018 wurde im Koalitionsvertrag der amtierenden Bundesregierung vereinbart, dass in dieser Amtszeit eine Neuordnung des Sanktionsrechts für Unternehmen umgesetzt werden soll. Seit Oktober 2020 befindet sich nun der Gesetzesentwurf der Bundesregierung in der finalen Phase des Gesetzgebungsverfahrens und allseits wird mit einer kurzfristigen Verabschiedung, jedenfalls noch in der aktuellen Legislaturperiode, gerechnet. Mit dem Verbandssanktionengesetz wird erstmals in Deutschland eine Regelung geschaen, aufgrund derer Verbände für Straftaten ihrer Leitungspersonen sanktioniert werden können, und zwar unter anderem mit drastischen Geldstrafen.
Dr. Klara Pototzky, Rechtsanwältin, Taylor Wessing Partnerschaftsgesellschaft mbB
Marc André Gimmy, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Arbeitsrecht, Taylor Wessing Partnerschaftsgesellschaft mbB
Arbeitgeber sind verpflichtet, den betrieblichen Arbeits- und Gesundheitsschutz sicherzustellen und entsprechende Organisationsmaßnahmen zur Gewährleistung der Sicherheit ihrer Mitarbeiter zu ergreifen. Der Geschäftsführer als Leiter des Unternehmens trägt hierfür die letzte auch haftungsrechtliche Verantwortung. Mit Ausbreitung der Corona-Pandemie waren erhebliche Veränderungen in der Arbeitsorganisation erforderlich, um das Arbeiten trotz erhöhter Gesundheitsgefahren zu ermöglichen und an die gegenwärtigen, sich häufig ändernden Arbeitsschutzregeln anzupassen.
RA Volker Stück, Syndikusrechtsanwalt & Lead Expert, Arbeitsrecht & Mitbestimmung, BWI GmbH, Bonn
Der Beitrag stellt die persönliche Auassung dar.
Was SARS (2003), asiatischen Hühnern und östlichen Zugvögeln (2006), mexikanischen Schweinen (2009) sowie MERS (2012) nicht gelang, hat nun vermutlich eine Fledermaus in Wuhan/China, auf einem Tiermarkt geschat: Den Ausbruch einer Pandemie (Erreger SARS-CoV-2; Krankheit Covid-19) hervorzurufen, die schon jetzt die meisten Todesfälle verzeichnet und einen globalen shut-down der Wirtschaft zur Folge hat. Es rächt sich jetzt, wenn Unternehmen unzureichende Vorkehrungen und Notfallpläne für den Ernstfall getroen haben – dass die nächste Pandemie kommen wird, war gewiss; unsicher war nur wann, wo, wie schnell und gefährlich.
Dr. Otto Lüders, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht, Notar a. D. Lüders Rechtsanwälte
In nahezu jedem mittelständischen Betrieb in der Rechtsform einer GmbH oder GmbH & Co. KG gibt es, wenn mehrere Geschäftsführer vorhanden sind, eine Regelung zur Zuständigkeit dieser Geschäftsführer im Sinne einer Ressortaufteilung. Gibt es eine solche Zuständigkeitsregelung im Rahmen der Geschäftsführung nicht, gilt das gesetzliche Prinzip der Gesamtgeschäftsführung, abgeleitet aus dem gesetzlichen Prinzip der Ge-samtvertretung nach außen (§ 35 Abs. 2 Satz 1 GmbHG).
Dr. Tobias Grau, Rechtsanwalt, Partner, CMS und Militsa Decheva, Rechtsanwältin, Associate, CMS
Im Rahmen von M&A-Transaktionen gibt es viele rechtliche und wirtschaftliche Fragestellungen, die jeder GmbH-Geschäftsführer zu beachten hat. Eine zentrale und haftungsträchtige Frage ist, ob er trotz seiner grundsätzlich unbeschränkten Geschäftsführungsbefugnis die Zustimmung der Gesellschafter einholen muss. Diese Frage stellt sich sowohl auf Verkäufer- als auch auf Käuferseite. Allerdings können sich unter Umständen für den Geschäftsführer einer Verkäufer-GmbH weiterge-hende Einschränkungen seiner Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis ergeben. Mit einem solchen Fall hat sich der Bundesgerichtshof (BGH) jüngst auseinandergesetzt und für den Fall der Veräußerung des ganzen Vermögens einer GmbH Klarheit geschaffen.
Dr. Berit Kochanowski LL.M., Rechtsanwältin Mediatorin
Für die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung der Tätigkeit eines Geschäftsführers kommt es stets darauf an, ob der Geschäftsführer in der konkreten Situation noch als Arbeitnehmer angesehen werden kann, oder ob er wie ein Unternehmer zu behandeln ist. Gestaltungsmöglichkeiten, die frü-her gerne genutzt wurden, um eine Selbständigkeit des Geschäftsführers, und damit eine zumindest teilweise Befreiung von der Sozialversicherungspflicht zu erreichen, stehen auf Grund geänderter Rechtsprechung nicht mehr zur Verfügung. Beson-dere Aufmerksamkeit verdient diese Frage gerade auch dann, wenn ein Mitarbeiter über nationale Grenzen innerhalb eines Konzerns als Geschäfts-führer einer Tochtergesellschaft ernannt werden soll, für diese Tätigkeit aber keine gesonderte Vergütung an ihn ausbezahlt werden wird.
Dr. Sascha Dethof, Rechtsanwalt und Partner, und Julia Steffenhagen, Rechtsreferendarin, fieldfisher Rechtsanwälte
EINLEITUNG
Kartellrechtsverstöße können bekanntlich zu hohen Geldbußen führen, nicht nur für Unternehmen, sondern auch für Personen wie Geschäftsführer. Wenn unternehmensintern ein Kartellrechtsver-stoß aufgedeckt wird, muss die Geschäftsführung umgehend reagieren und entscheiden, ob sie den Verstoß bei den Kartellbehörden anzeigt. Es geht um viel, denn Kartellgeldbußen können bis zu 10% des weltweiten Konzernumsatzes betragen. Der erste Beteiligte eines Kartells darf auf eine Reduzierung der Buße auf Null, also einen vollständigen Erlass, hoffen. Ein solcher Erlass würde dann auch für seine persönliche Geldbuße gelten.
Dr. Arno Frings, Rechtsanwalt und Fachanwalt für Arbeitsrecht, und Dr. Stephanie Simokat, Rechtsanwältin, Fringspartners Arbeitsrecht
Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat uns im vorletzten Jahr mit einer Entscheidung überrascht, die erhebliche Konsequenzen für den Verfall von Urlaubsansprüchen von Arbeitnehmern mit sich bringt. Unsere bisherige nationale Regelung zum Urlaubsverfall genügt den europäischen Richtern nicht. Alleine die Befolgung des bekannten § 7 Abs. 3 BUrlG führt inzwischen nicht mehr zum Verfall der Urlaubsansprüche der Mitarbeiter. Vielmehr muss der Arbeitgeber selbst aktiv werden, will er den Verfall von nicht beantragten und gewährten Urlaubsansprüchen ermöglichen.