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Im Visier der Finanzverwaltung: Leistungsbeziehungen zwischen GmbH und dem Gesellschafter

Dr. Klaus Olbing, Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, Partner, Streck Mack Schwedhelm,  Partnerschaft mbB, Berlin

Das Steuerrecht gehört zu den eher lästigen Pflichten des Geschäftsführers. Er hat dafür Sorge zu tragen, dass die Buchhaltung ordnungsgemäß geführt wird. Monatlich sind Lohnsteueranmeldungen und Umsatzsteuervoranmeldungen beim Finanzamt einzureichen.

Einmal im Jahr müssen Umsatzsteuer-, Gewerbesteuer- und Körperschaftsteuererklärungen abgegeben werden. Die Steuerbescheide hat der Geschäftsführer daraufhin prüfen zu lassen, ob seine Angaben zutreffend umgesetzt worden sind. Je nach Branche und Größe des Unternehmens muss der Geschäftsführer damit rechnen, dass die Finanzverwaltung mehr oder weniger häufig bei ihm vorbei schaut, um im Rahmen einer Betriebsprüfung seine Tätigkeit zu kontrollieren. Unterlaufen hier dem Geschäftsführer Fehler, kann er in Extremfällen für die Steuern der GmbH persönlich in Haftung genommen werden. Unter Umständen sieht er sich dem Vorwurf ausgesetzt, er habe im Interesse der GmbH Steuern hinterzogen.

Allen Beteiligten ist klar, dass der Geschäftsführer diese Pflichten nicht alle höchstpersönlich erfüllen kann. Eine Arbeitsteilung ist erlaubt. Entsprechende Tätigkeiten können von Mitarbeitern erfüllt werden. Der Geschäftsführer darf aber auch externe Dienstleister (insbesondere Steuerberater) hinzuziehen. In Konzernstrukturen ist es zulässig und sinnvoll, die Tätigkeit gebündelt von der Holding oder einer dafür speziell eingerichteten Schwestergesellschaft erfüllen zu lassen. Die Finanzverwaltung akzeptiert diese Geschäftsverteilung. Sie erwartet jedoch vom Geschäftsführer, dass er die Tätigkeit der Anderen im Rahmen des Vertretbaren kontrolliert.

Neben der Einhaltung dieser formalen Pflichten kontrolliert die Finanzverwaltung gerade bei der GmbH schwerpunktmäßig auch die Leistungsbeziehungen zwischen der GmbH und ihrem Gesellschafter. Durch diese Kontrolle will die Finanzverwaltung mit Billigung der Finanzrechtsprechung verhindern, dass Gewinne, die an sich von der GmbH zu versteuern sind, verdeckt an den Gesellschafter weitergeleitet werden. Der Steuerrechtler spricht hier von einer sog. „verdeckten Gewinnausschüttung“.

Betroffen davon sind alle möglichen Leistungsbeziehungen zwischen der GmbH und ihrem Gesellschafter: Geschäftsführer-Gehalt, Miete, Pacht, Lizenzen, Beratung, Darlehen, An- und Verkauf… Keine Rechtbeziehung zwischen GmbH und Gesellschafter bleibt von der Finanzverwaltung unkontrolliert. Das Ausmaß der Beteiligung spielt keine Rolle. So kann schon eine kleine Beteiligung an der GmbH (z.B. 0,5 % über ein Mitarbeiterbeteiligungsmodell) dazu führen, dass das Gehalt des Geschäftsführers vom Finanzamt auf Höhe und Zusammensetzung überprüft wird.

Die Kontrolle beschränkt sich nicht nur auf die Vertragsverhältnisse der GmbH mit ihrem Gesellschafter, sondern erstreckt sich auch auf die sog. „nahestehenden Personen“. Ist der Gesellschafter eine natürliche Person, sind das Familienangehörige und enge Freunde. Im Rahmen eines Konzerns sind alle verbundenen Unternehmen von dieser Kontrolle erfasst.

Die Finanzverwaltung kontrolliert im Rahmen der verdeckten Gewinnausschüttung, ob die GmbH zu billig Leistungen abgibt bzw. zu teuer Leistungen bezieht. Warum es zu einer solcher Diskrepanz gekommen ist oder ob die Beteiligten davon Kenntnis hatten, spielt keine Rolle. Das rein objektive Missverhältnis ist maßgeblich (sog. Drittvergleich).

Neben diese inhaltlichen Kontrolle tritt eine formale Kontrolle, wenn der maßgebliche Gesellschafter mehrheitlich an der GmbH beteiligt ist. Maßgeblich ist die Stimmrechtsmehrheit. In diesen Fällen darf die Finanzverwaltung auch prüfen, ob die Verträge rückwirkend abgeschlossen wurden (was gegenüber dem beherrschenden Gesellschafter und den ihm nahestehenden Personen steuerlich unzulässig ist). Darüber hinaus darf der Vertrag nicht zivilrechtlich unwirksam oder unklar formuliert sein. Schließlich darf die Finanzverwaltung kontrollieren, ob der Vertrag auch so wie vereinbart tatsächlich umgesetzt wurde.

Stellt die Finanzverwaltung einen solchen Fehler fest, sind die steuerlichen Folgen gravierend. Die GmbH muss einen Gewinn versteuern, den sie so tatsächlich nie erzielt hat. Da z.B. die zu hohe Miete wie eine Ausschüttung behandelt wird, darf das Finanzamt Kapitalertragsteuer erheben.

Eine solch weitreichende Kontrolle kann der Geschäftsführer nur verhindern, indem er seine GmbH umwandeln lässt in eine Personengesellschaft (zB GmbH & Co. KG) oder mit seiner Muttergesellschaft einen Ergebnisabführungsvertrag abschließt, damit eine ertragsteuerliche Organschaft nach den §§ 14 ff. KStG entsteht. Leistungsbeziehungen zwischen Personengesellschaft und dem Gesellschafter bzw. innerhalb einer Organschaft werden von der Finanzverwaltung nicht dermaßen kritisch hinterfragt.

Sind so weitreichende Schritte nicht umsetzbar, muss der Leistungsaustausch mit dem Gesellschafter und den ihm nahestehenden Personen sorgsam dokumentiert werden. Hier ist ein klassischer Einsatzbereich der Tax Compliance. Bevor man den Vertrag mit dem Gesellschafter schließt, sollte sich der Geschäftsführer vergewissern, dass die Vergütung angemessen ist. Zur Not sollte ein Alternativangebot eingeholt werden. Ist der Gesellschafter im Ausland, schreiben die Gesetze eine detaillierte Dokumentation der Verrechnungspreise vor.

Greift die Finanzverwaltung die Leistungsbeziehung unter dem Gesichtspunkt der verdeckten Gewinnausschüttung auf, kann gegen die entsprechenden Steuerbescheide Einspruch eingelegt werden. Ggf. muss Klage beim Finanzgericht erhoben werden. Spätestens in dieser Situation muss ein Fachberater hinzugezogen werden, der sich formell und materiell in diesem Sonderbereich auskennt und die Interessen der GmbH gegenüber der Finanzverwaltung wahrnimmt.